Anwendung des § 8 b Abs. 7 KStG

BMF, Schreiben. v. 10.1. 2000, 1VD 3 - S 1300 - 217/99

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Anwendung des § 8 b Abs. 7 KStG i. d. F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 vom 22. 12. 1999 (BGBl, 2601) Folgendes:

1. Anwendungsbereich der Vorschrift

Die Vorschrift ist auf Dividenden anzuwenden, die als solche nach einem DBA oder nach § 8 b Abs. 4 oder 5 KStG von der KSt befreit sind. Sie ist auch anzuwenden, wenn nach dem Wortlaut eines DBA die Einkünfte aus Dividenden oder die Nettoeinkünfte, die den Dividenden entsprechen, freigestellt sind. In Organschaftsfällen ist sie bei der Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft anzuwenden.

Maßgebend ist unmittelbar oder über § 8 b Abs. 4 oder 5 KStG der Begriff der Dividenden nach dem anzuwendenden DBA. Als Dividenden kommen damit auch verdeckte Gewinnausschüttungen in Betracht. Einkünfte i. S. des § 20 Abs. l Nr. 4 EStG werden von § 8 b Abs. 7 KStG nicht erfasst, auch wenn sie nach der Dividendendefinition des DBA zu den Dividenden i. S. des DBA gehören.

Soweit im Rahmen anderer Vorschriften auf die Freistellung nach einem DBA oder nach § 8 b Abs. 4 oder 5 KStG verwiesen wird, ist § 8 b Abs. 7 KStG anzuwenden. Solche Verweisungen enthalten § 26 Abs. 5 KStG, 13 Abs. l Nr. l AStG und § 9 Nr. 8 GewStG. Keine Anwendung findet § 8 b Abs. 7 KStG danach z. B. im Rahmen von § 8 b Abs. 1 KStG, § 26 Abs. 2, 2 a und 3 KStG, § 11 Abs. 4 AStG und § 9 Nr. 7 GewStG.

2. Tragweite der Fiktion

Unabhängig davon, ob und in welcher Höhe tatsächlich Betriebsausgaben entstanden sind, gelten stets 5 % der Einnahmen (vor Abzug ausländischer Steuern) als Betriebsausgaben, die mit den Einnahmen in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Insoweit tritt die Rechtsfolge des § 3 c EStG ein. Im Ergebnis werden damit 5 % der Einnahmen der Besteuerung unterworfen und gelten 95 % der Einnahmen als Einkünfte aus den Dividenden. Auf die tatsächlichen Betriebsausgaben findet § 3 c EStG daneben keine Anwendung.

3. Gliederungsrechnung

In der Gliederungsrechnung sind nur 95 % der ausländischen Dividenden als Zugang beim Teilbetrag EK 01 zu erfassen (Minderung der steuerfreien Gewinnausschüttung um den als nicht abziehbar geltenden Betrag i. H. von 5 %, Abschn. 85 Abs. 3 Nr. 1 KStR). Die nach Abzug der der steuerfreien Gewinnausschüttung zugeordneten Betriebsausgaben (5 % der Gewinnausschüttung) verbleibenden tatsächlich angefallenen und abziehbaren Betriebsausgaben mindern das verwendbare Eigenkapital nach den allgemeinen Regeln (entweder als Minderung des Zugangs zum belasteten Eigenkapital oder — in Verlustfällen — als Abzug vom Teilbetrag EK 02). Soweit die der steuerfreien Gewinnausschüttung zugeordneten Betriebsausgaben die tatsächlich angefallenen Betriebsausgaben übersteigen, erhöhen sie das steuerliche Einkommen und damit auch das (in der Regel belastete) verwendbare Eigenkapital.

Beispiel 1

Der Handelsbilanzgewinn vor Steuern vom Einkommen und Ertrag beträgt 1.250 DM. Darin enthalten sind nach DBA steuerfreie Schachteldividenden i. H. von 500 DM und damit zusammenhängende Betriebsausgaben i. H. von 250 DM.

Einkommensermittlung:

Gliederungsrechnung:

Probe:

HB-Gewinn vor Steuern: 1.250
abzgl. KSt: 310
EK nach StB 940

Beispiel 2

Der Handelsbilanzgewinn vor Steuern vom Einkommen und Ertrag beträgt 250 DM. Darin sind enthalten nach DBA steuerfreie Schachteldividenden i. H. von 500 DM und damit zusammenhängende Betriebsausgaben i. H. von 250 DM.

Einkommensermittlung:

Gliederungsrechnung:

Probe:

HB Gewinn vor Steuer = 250
Steuer 0
EK nach StB 250

Beispiel 3

Wie Beispiel 2, allerdings betragen die tatsächlichen Betriebsausgaben statt 250 DM nunmehr 0 DM.

Einkommensermittlung:

Gliederungsrechnung:

HB-Gewinn v. St. 500

./. KSt 10

EK nach StB 490

4. Erstmalige Anwendung

§ 8 Abs. 7 KStG ist erstmals für den VZ 1999 anzuwenden (§ 54 Abs. 6 c KStG i. d. F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 v. 22. 12. 1999, BGBl. I, 2601). Sind die Dividenden nach den Grundsätzen zur phasengleichen Aktivierung von Dividendenansprüchen bereits in dem Jahr zu erfassen, für das die Tochtergesellschaft ausschüttet, kommt es auf den steuerlich maßgebenden Zeitpunkt an (BFH v. 30. 4. 1974, BStBl. II 1974, 541; BFH v. 21. 10. 1981, BStBl. II 1982, 139).

5. Aufhebung des BMF-Schreibens vom 20. Januar 1997